Comunica experienta
MonitorulJuridic.ro
Email RSS Trimite prin Yahoo Messenger pagina:   DECIZIA nr. 343 din 23 mai 2019  referitoare la excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în redactarea anterioară modificărilor aduse prin Legea nr. 177/2017 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 3/2017 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal     Twitter Facebook
Cautare document

 DECIZIA nr. 343 din 23 mai 2019 referitoare la excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în redactarea anterioară modificărilor aduse prin Legea nr. 177/2017 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 3/2017 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal

EMITENT: Curtea Constituţională
PUBLICAT: Monitorul Oficial nr. 943 din 25 noiembrie 2019

┌───────────────────┬──────────────────┐
│Valer Dorneanu │- preşedinte │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Petre Lăzăroiu │- judecător │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Mircea Ştefan Minea│- judecător │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Daniel Marius Morar│- judecător │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Mona-Maria │- judecător │
│Pivniceru │ │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Livia Doina Stanciu│- judecător │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Simona-Maya │- judecător │
│Teodoroiu │ │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Varga Attila │- judecător │
├───────────────────┼──────────────────┤
│Fabian Niculae │- │
│ │magistrat-asistent│
└───────────────────┴──────────────────┘

    Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Luminiţa Nicolescu.
    1. Pe rol se află soluţionarea excepţiei de neconstituţionalitate a prevederilor art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, excepţie ridicată de Societatea FCC Imobiliare - S.R.L. din Cluj-Napoca în Dosarul nr. 2.316/117/2016 al Curţii de Apel Cluj - Secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal şi care formează obiectul Dosarului Curţii Constituţionale nr. 2.288D/2017.
    2. La apelul nominal se constată lipsa părţilor. Procedura de citare este legal îndeplinită.
    3. Cauza fiind în stare de judecată, preşedintele Curţii acordă cuvântul reprezentantului Ministerului Public, care pune concluzii de respingere, ca neîntemeiată, a excepţiei de neconstituţionalitate. Acesta arată că instanţa de contencios constituţional s-a mai pronunţat asupra prevederilor legale criticate, de exemplu, prin Decizia nr. 567 din 20 septembrie 2018.
    CURTEA,
    având în vedere actele şi lucrările dosarului, constată următoarele:
    4. Prin Decizia civilă nr. 1.708 din 15 iunie 2017, pronunţată în Dosarul nr. 2.316/117/2016, Curtea de Apel Cluj - Secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a sesizat Curtea Constituţională cu excepţia de neconstituţionalitate a prevederilor art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, excepţie invocată de Societatea FCC Imobiliare - S.R.L. din Cluj-Napoca într-o cauză având ca obiect soluţionarea unei contestaţii formulate împotriva unei decizii de anulare din oficiu a înregistrării în scopuri de TVA.
    5. În motivarea excepţiei de neconstituţionalitate autoarea acesteia arată, în esenţă, că prevederile criticate sunt contrare dispoziţiilor art. 1 alin. (5) din Constituţie, întrucât sunt neclare. Se mai arată că dispoziţiile criticate contravin dreptului european şi, de asemenea, prin trimiterea la legislaţia terţiară, norma este lipsită de previzibilitate.
    6. Textul legal permite autorităţii fiscale să anuleze codul de TVA al unei persoane impozabile pe baza unei aprecieri pur subiective, care se traduce în termeni juridici prin sintagma „apreciere în oportunitate“. Or, raporturile dintre autorităţile publice şi particulari trebuie să se înscrie în perimetrul aprecierilor în legalitate, în baza unor criterii obiective care să fie enunţate clar şi precis în corpul textului de lege. O calificare precum cea din cuprinsul art. 316 alin. (11) lit. h) din Codul fiscal se îndepărtează de obiectivele trasate de către dispoziţiile art. 1 alin. (5) din Constituţie.
    7. Curtea de Apel Cluj - Secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal opinează în sensul respingerii, ca neîntemeiată, a excepţiei de neconstituţionalitate. Astfel, se arată că dispoziţiile legale criticate nu pot fi apreciate ca fiind neconstituţionale, prin prisma textelor constituţionale invocate de către autoarea excepţiei de neconstituţionalitate, ea stabilind condiţii ce pot fi apreciate ca fiind minime, în baza cărora autoritatea fiscală poate lua o decizie în privinţa statutului entităţii în cauză de plătitoare de TVA, fără ca prin aceasta să fie încălcate garanţiile constituţionale recunoscute.
    8. Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, actul de sesizare a fost comunicat preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului şi Avocatului Poporului, pentru a-şi exprima punctele de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate.
    9. Guvernul apreciază că excepţia de neconstituţionalitate este inadmisibilă, susţinându-se că lipsa de previzibilitate invocată vizează, în realitate, presupusa insuficienţă a reglementării conţinute de ordinul la care se face trimitere.
    10. Preşedinţii celor două Camere ale Parlamentului şi Avocatul Poporului nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate.
    CURTEA,
    examinând actul de sesizare, punctul de vedere al Guvernului, raportul întocmit de judecătorul-raportor, concluziile procurorului, dispoziţiile legale criticate, raportate la prevederile Constituţiei, precum şi Legea nr. 47/1992, reţine următoarele:
    11. Curtea Constituţională a fost legal sesizată şi este competentă, potrivit dispoziţiilor art. 146 lit. d) din Constituţie, precum şi ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 şi 29 din Legea nr. 47/1992, să soluţioneze excepţia de neconstituţionalitate.
    12. Obiectul excepţiei de neconstituţionalitate, astfel cum reiese din actul de sesizare, îl constituie dispoziţiile art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 688 din 10 septembrie 2015, care au următorul cuprins:
    "(11) Organele fiscale competente anulează înregistrarea unei persoane în scopuri de TVA, conform prezentului articol:
    [...]
    h) dacă persoana impozabilă, societate cu sediul activităţii economice în România, înfiinţată în baza Legii nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, supusă înmatriculării la registrul comerţului, nu justifică intenţia şi capacitatea de a desfăşura activitate economică potrivit criteriilor şi în termenele stabilite prin ordin al preşedintelui A.N.A.F."

    13. Ulterior actului de sesizare a Curţii Constituţionale cu excepţia de neconstituţionalitate ridicată în prezenta cauză, dispoziţiile criticate au fost modificate prin Legea nr. 177/2017 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 3/2017 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 584 din 21 iulie 2017. Având în vedere Decizia Curţii Constituţionale nr. 766 din 15 iunie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 549 din 3 august 2011, prin care Curtea a statuat că sintagma „în vigoare“ din cuprinsul dispoziţiilor art. 29 alin. (1) şi ale art. 31 alin. (1) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii Constituţionale, republicată, este constituţională în măsura în care se interpretează în sensul că sunt supuse controlului de constituţionalitate şi legile sau ordonanţele ori dispoziţiile din legi sau din ordonanţe ale căror efecte juridice continuă să se producă şi după ieşirea lor din vigoare, Curtea va analiza dispoziţiile criticate, ţinând cont de faptul că ele continuă să producă efecte juridice în cauză.
    14. În opinia autoarei excepţiei de neconstituţionalitate, dispoziţiile legale criticate încalcă prevederile constituţionale cuprinse în art. 1 alin. (5) în componenta sa privind previzibilitatea legii şi în art. 148 alin. (2) şi (4) privind integrarea europeană.
    15. Examinând excepţia de neconstituţionalitate, Curtea constată că s-a mai pronunţat asupra dispoziţiilor legale atacate, prin prisma unor critici relativ similare.
    16. Astfel, prin Decizia nr. 567 din 20 septembrie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 311 din 22 aprilie 2019, Curtea a constatat că nemulţumirea autoarei acesteia constă în faptul că textul criticat lasă posibilitatea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală de a stabili criterii pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA a societăţilor cu sediul activităţii economice în România, înfiinţate în baza Legii nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, care sunt supuse înmatriculării la registrul comerţului, respectiv anumite criterii în funcţie de care se determină, în concret, dacă aceste persoane cad sau nu sub incidenţa legii. Astfel, se considera că, prin posibilitatea emiterii unui ordin care să conţină criterii şi termene prin care să poată fi analizate intenţia şi capacitatea unei persoane impozabile de a desfăşura activitate economică, se permite puterii executive să creeze şi să adauge la lege, ceea ce ar fi contrar art. 1 alin. (4) din Constituţie.
    17. Având în vedere cadrul legal în materie, Curtea a observat că dispoziţiile criticate fac parte din titlul VII: „Taxa pe valoarea adăugată“ din Legea nr. 227/2015. Din evaluarea prevederilor art. 316 cu denumirea marginală „Înregistrarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA“ din aceeaşi lege, Curtea a constatat că acestea stabilesc sfera persoanelor care trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent şi urmează a fi înregistrate în scopuri de TVA, în condiţiile legii, situaţiile în care aceste operaţiuni sunt efectuate de organele fiscale competente din oficiu, precum şi anularea înregistrării din oficiu sau la cererea persoanei impozabile, respectiv dacă aceste persoane se încadrează în ipoteza normativă a legii, care se concretizează printr-un cod de înregistrare în scopuri de TVA. Acest cod de înregistrare în scopuri de TVA reprezintă codul prevăzut la art. 318 alin. (1) din Legea nr. 227/2015, atribuit de către autorităţile competente din România persoanelor care au obligaţia să se înregistreze conform art. 316 sau art. 317 din aceeaşi lege, sau un cod de înregistrare similar, atribuit de autorităţile competente dintr-un alt stat membru [art. 266 alin. (1) pct. 8 din Legea nr. 227/2015].
    18. De asemenea, Curtea a observat că această materie este reglementată în dreptul european de Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, seria L, nr. 347 din 11 decembrie 2006, care prevede că orice persoană impozabilă declară când începe, îşi modifică sau încetează activitatea ca persoană impozabilă [art. 213 alin. (1) din Directiva 2006/112/CE]. Astfel, fără a aduce atingere acestor statuări, orice persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă care efectuează achiziţii intracomunitare de bunuri ce nu sunt supuse TVA în temeiul art. 3 alin. (1) din această directivă are obligaţia de a declara că efectuează aceste achiziţii, în cazul în care condiţiile pentru a nu le supune taxei, stabilite de dispoziţia respectivă, nu mai sunt îndeplinite [art. 213 alin. (2) din Directiva 2006/112/CE]. În acest context, statele membre adoptă măsurile necesare pentru a se asigura că următoarele persoane sunt identificate printr-un număr individual: orice persoană impozabilă, cu excepţia celor prevăzute la art. 9 alin. (2) din directivă, care desfăşoară, pe teritoriul statului respectiv, livrări de bunuri sau prestări de servicii care dau drept de deducere a taxei, altele decât livrările de bunuri sau prestările de servicii pentru care se plăteşte TVA exclusiv de clientul sau de persoana căreia îi sunt destinate bunurile sau serviciile, în conformitate cu art. 194-197 şi art. 199 din acelaşi act; orice persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă ce efectuează achiziţii intracomunitare de bunuri supuse TVA în temeiul art. 2 alin. (1) lit. b) şi orice persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă ce exercită opţiunea prevăzută la art. 3 alin. (3) de a-şi supune TVA achiziţiile intracomunitare; orice persoană impozabilă care efectuează, pe teritoriul său respectiv, achiziţii intracomunitare de bunuri în scopul unor operaţiuni legate de activităţile prevăzute la art. 9 alin. (1) paragraful 2 şi pe care le efectuează în afara respectivului teritoriu [art. 214 alin. (2) din Directiva 2006/112/CE].
    19. Statele membre pot impune şi alte obligaţii pe care le consideră necesare pentru a asigura colectarea în mod corect a TVA şi a preveni evaziunea, sub rezerva cerinţei de tratament egal al operaţiunilor interne şi operaţiunilor efectuate între statele membre de către persoane impozabile şi cu condiţia ca respectivele obligaţii să nu genereze, în comerţul între statele membre, unele formalităţi în legătură cu trecerea frontierelor [art. 273 alin. (1) din Directiva 2006/112/CE].
    20. De altfel, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, potrivit unei jurisprudenţe constante, a statuat că statele membre au un interes legitim să ia măsurile adecvate pentru protejarea intereselor lor financiare, iar lupta împotriva fraudei, a evaziunii fiscale şi a eventualelor abuzuri este un obiectiv recunoscut şi încurajat de Directiva 2006/112/CE (a se vedea, în acest sens, Hotărârea din 21 februarie 2006, pronunţată în Cauza C-255/02, Halifax şi alţii, paragraful 71, Hotărârea din 7 decembrie 2010, pronunţată în Cauza C-285/09, Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof, paragraful 36, Hotărârea din 18 octombrie 2012, pronunţată în Cauza C-525/11, Mednis, paragraful 31, Hotărârea din 14 martie 2013, pronunţată în Cauza C-527/11, Ablessio, paragraful 28).
    21. Pe de altă parte, statele membre sunt obligate să verifice veridicitatea înscrierilor în registrul persoanelor impozabile pentru a asigura buna funcţionare a sistemului TVA-ului. Revine astfel autorităţii naţionale competente obligaţia de a verifica dacă solicitantul are calitatea de persoană impozabilă înainte ca aceasta să îi atribuie un număr de identificare în scopuri de TVA (a se vedea Hotărârea din 6 septembrie 2012, pronunţată în cauza C-273/11, Mecsek-Gabona, paragraful 63, Hotărârea din 14 martie 2013, pronunţată în Cauza C-527/11, Ablessio, paragraful 30). În consecinţă, statele membre pot să prevadă în mod legitim, conform art. 273 paragraful întâi din Directiva 2006/112, măsuri apte să împiedice utilizarea abuzivă a numerelor de identificare, în special de către întreprinderi a căror activitate şi, în consecinţă, a căror calitate de persoană impozabilă ar fi pur fictivă. Aceste măsuri nu trebuie să depăşească totuşi ceea ce este necesar pentru colectarea corectă a taxei şi pentru evitarea evaziunii şi nu trebuie să repună în discuţie în mod sistematic dreptul de deducere a TVA-ului şi, prin urmare, neutralitatea acestei taxe (a se vedea în acest sens Hotărârea din 27 septembrie 2007, pronunţată în Cauza C-146/05, Albert Collee, paragraful 26, Hotărârea din 21 octombrie 2010, pronunţată în Cauza C-385/09, Nidera Handelscompagnie BV, paragraful 49, Hotărârea din 22 decembrie 2010, pronunţată în Cauza C-438/09, Boguslaw Juliusz Dankowski, paragraful 37, Hotărârea din 14 martie 2013, pronunţată în Cauza C-527/11, Ablessio, paragraful 30).
    22. Analizând prevederile criticate, Curtea a observat că, potrivit art. 316 alin. (1) din Legea nr. 227/2015, persoana impozabilă care are sediul activităţii economice în România şi realizează sau intenţionează să realizeze o activitate economică ce implică operaţiuni taxabile, scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere, şi/sau operaţiuni rezultate din activităţi economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România conform legii, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent, după cum urmează: înainte de realizarea unor astfel de operaţiuni, în următoarele cazuri: 1. dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri care atinge sau depăşeşte plafonul de scutire prevăzut de lege [la art. 310 alin. (1) din Legea nr. 227/2015], cu privire la regimul special de scutire pentru întreprinderile mici; 2. dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri inferioară plafonului de scutire prevăzut de lege, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă; dacă în cursul unui an calendaristic atinge sau depăşeşte plafonul de scutire prevăzut de lege, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau a depăşit acest plafon; 3. dacă cifra de afaceri realizată în cursul unui an calendaristic este inferioară plafonului de scutire prevăzut de lege, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă; 4. dacă efectuează operaţiuni scutite de taxă şi optează pentru taxarea acestora, conform legii. Aceste prevederi nu sunt aplicabile persoanei tratate ca persoană impozabilă numai pentru că efectuează ocazional livrări intracomunitare de mijloace de transport noi [art. 316 alin. (3) din Legea nr. 227/2015].
    23. Persoana impozabilă care are sediul activităţii economice în afara României, dar este stabilită în România printr-un sediu fix, conform art. 266 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 227/2015, este obligată să solicite înregistrarea în scopuri de TVA în România, astfel: a) înaintea primirii serviciilor, în situaţia în care urmează să primească pentru sediul fix din România servicii pentru care este obligată la plata taxei în România conform art. 307 alin. (2), dacă serviciile sunt prestate de o persoană impozabilă care este stabilită în sensul art. 266 alin. (2) în alt stat membru; b) înainte de prestarea serviciilor, în situaţia în care urmează să presteze serviciile prevăzute la art. 278 alin. (2) de la sediul fix din România pentru un beneficiar persoană impozabilă stabilită în sensul art. 266 alin. (2) în alt stat membru care are obligaţia de a plăti TVA în alt stat membru, conform echivalentului din legislaţia statului membru respectiv al art. 307 alin. (2);c) înainte de realizarea unor activităţi economice de la respectivul sediu fix în condiţiile stabilite la art. 266 alin. (2) lit. b) şi c) care implică: 1. livrări de bunuri taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere, inclusiv livrări intracomunitare scutite de TVA conform art. 294 alin. (2); 2. prestări de servicii taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere, altele decât cele prevăzute la lit. a) şi b); 3. operaţiuni scutite de taxă şi optează pentru taxarea acestora, conform art. 292 alin. (3); 4. achiziţii intracomunitare de bunuri taxabile [art. 316 alin. (2) din Legea nr. 227/2015].
    24. Potrivit art. 316 alin. (4) şi (5) din Legea nr. 227/2015, o persoană impozabilă care nu este stabilită în România conform legii şi nici înregistrată în scopuri de TVA în România conform legii va solicita înregistrarea în scopuri de TVA la organele fiscale competente pentru operaţiuni realizate pe teritoriul României care dau drept de deducere a taxei, altele decât serviciile de transport şi serviciile auxiliare acestora, scutite în temeiul art. 294 alin. (1) lit. c)-n), art. 295 alin. (1) lit. c) şi art. 296 din Legea nr. 227/2015, înainte de efectuarea respectivelor operaţiuni, cu excepţia situaţiilor în care persoana obligată la plata taxei este beneficiarul, conform art. 307 alin. (2)-(6) din aceeaşi lege. Persoana impozabilă care nu este stabilită în România şi nici înregistrată în scopuri de TVA în România conform legii poate solicita înregistrarea în scopuri de TVA dacă efectuează în România oricare dintre următoarele operaţiuni: a) importuri de bunuri; b) operaţiuni prevăzute la art. 292 alin. (2) lit. e), dacă optează pentru taxarea acestora, conform art. 292 alin. (3); o) operaţiuni prevăzute la art. 292 alin. (2) lit. f), dacă acestea sunt taxabile prin efectul legii sau prin opţiune, conform art. 292 alin. (3). Prin excepţie de la această regulă, pentru serviciile electronice, de telecomunicaţii, de radiodifuziune sau de televiziune prestate către persoane neimpozabile din România, nu se înregistrează în România persoanele care s-au înregistrat într-un alt stat membru pentru aplicarea unuia dintre regimurile speciale prevăzute la art. 314 şi art. 315 din Legea nr. 227/2015.
    25. De asemenea, va solicita înregistrarea în scopuri de TVA conform legii, înainte de realizarea operaţiunilor, persoana impozabilă nestabilită în România şi neînregistrată în scopuri de TVA în România, care intenţionează: a) să efectueze o achiziţie intracomunitară de bunuri pentru care este obligată la plata taxei conform legii; b) să efectueze o livrare intracomunitară de bunuri scutită de taxă [art. 316 alin. (6) din Legea nr. 227/2015].
    26. Persoana impozabilă stabilită în Uniunea Europeană, dar nu în România, care are obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA în România, poate, în condiţiile stabilite prin normele metodologice, să îşi îndeplinească această obligaţie prin desemnarea unui reprezentant fiscal. Persoana impozabilă nestabilită în Uniunea Europeană care are obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA în România este obligată, în condiţiile stabilite prin normele metodologice, să se înregistreze prin desemnarea unui reprezentant fiscal [art. 316 alin. (7) din Legea nr. 227/2015].
    27. În ceea ce priveşte anularea înregistrării unei persoane în scopuri de TVA, condiţiile şi operaţiunile sunt prevăzute la art. 316 alin. (11) şi (12) din Legea nr. 227/2015.
    28. În acest context, legiuitorul ordinar a stabilit că organele fiscale competente vor înregistra în scopuri de TVA, conform legii, toate persoanele care sunt obligate să solicite înregistrarea, context în care a prevăzut că, pentru aplicarea acestei proceduri în ceea ce priveşte înregistrarea în scopuri de TVA a societăţilor cu sediul activităţii economice în România, înfiinţate în baza Legii nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, care sunt supuse înmatriculării la registrul comerţului, prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, se stabilesc anumite criterii pe baza cărora se poate verifica dacă persoanele în cauză intră sau nu sub incidenţa prevederilor criticate. Astfel, organele fiscale competente stabilesc, pe baza acestor criterii, dacă persoana impozabilă justifică intenţia şi are capacitatea de a desfăşura activitate economică, pentru a fi înregistrată în scopuri de TVA, iar, în situaţia în care persoanele impozabile nu îndeplinesc criteriile, organele fiscale competente nu vor înregistra în scopuri de TVA respectivele societăţi. În dinamica legislativă, excepţia de a nu înregistra în scopuri de TVA persoana impozabilă, societate cu sediul activităţii economice în România, înfiinţată în baza Legii societăţilor nr. 31/1990, s-a circumscris la riscul fiscal ridicat pe care îl prezintă, legiuitorul ordinar dând preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală atribuţia de stabilire a criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal ridicat.
    29. În aplicarea acestor prevederi, preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală a emis Ordinul nr. 3.840/2015 privind stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 5 din 5 ianuarie 2016 (în prezent abrogat). Potrivit art. 3 din acest ordin, criteriile în funcţie de care se condiţionează înregistrarea în scopuri de TVA a persoanelor impozabile prevăzute la art. 1 sunt: a) persoana impozabilă nu se află în situaţia prevăzută la art. 15 alin. (1) din Legea nr. 359/2004 privind simplificarea formalităţilor la înregistrarea în registrul comerţului a persoanelor fizice, asociaţiilor familiale şi persoanelor juridice, înregistrarea fiscală a acestora, precum şi la autorizarea funcţionării persoanelor juridice, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv în situaţia de a nu desfăşura activităţi economice în spaţiul destinat sediului social şi/sau sediilor secundare şi nici în afara acestora; b) niciunul dintre administratorii şi/sau asociaţii persoanei impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de TVA, conform art. 316 alin. (1) lit. a) şi c) şi alin. (12) din Codul fiscal, înregistraţi fiscal în România, şi nici persoana impozabilă însăşi în cazul persoanei care solicită înregistrarea, conform art. 316 alin. (1) lit. c) şi alin. (12) din Codul fiscal, nu au înscrise în cazierul fiscal infracţiuni şi/sau faptele prevăzute la art. 4 alin. (4) lit. a) şi b) din Ordonanţa Guvernului nr. 39/2015 privind cazierul fiscal, aprobată cu modificări prin Legea nr. 327/2015; c) evaluarea, pe baza analizei efectuate de organele fiscale, a intenţiei şi a capacităţii persoanelor impozabile de a desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni taxabile şi/sau scutite de TVA cu drept de deducere, precum şi operaţiuni pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate dacă taxa ar fi deductibilă în cazul în care aceste operaţiuni ar avea locul în România.
    30. Ulterior, în aplicarea prevederilor criticate în prezenta cauză, au fost emise alte acte normative, iar la data soluţionării prezentei excepţii evaluarea riscului fiscal, respectiv criteriile pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA sunt reglementate prin Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 2.856/2017 privind stabilirea criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal în cazul înregistrării şi anulării înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, pentru aprobarea Procedurii privind evaluarea riscului fiscal pentru persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (1) lit. a) şi c) şi alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru aprobarea Procedurii de înregistrare, la cerere, în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi pentru aprobarea Procedurii de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a persoanelor impozabile care prezintă risc fiscal ridicat potrivit art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 780 din 3 octombrie 2017. Potrivit art. 5 şi 6 din acest ordin, criteriile pentru evaluarea riscului fiscal în cazul persoanelor impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de TVA potrivit art. 316 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal sunt prevăzute în anexele nr. 5 şi 6, după caz. Astfel, se au în vedere/analiză următoarele: sediul social al persoanei impozabile analizate, aspecte cu privire la insolvenţă/faliment, inactivate fiscală, inactivitate temporară la registrul comerţului, respingere/anulare înregistrare în scopuri de TVA, obligaţii fiscale restante, contravenţii, infracţiuni, venituri, rezidenţă fiscală, cont bancar, activitate desfăşurată, terţi, servicii contabile, salariaţi, neconcordanţe, după caz.
    31. De asemenea, Codul fiscal, în acord cu dispoziţiile constituţionale ale art. 108 alin. (2), prevede posibilitatea unor autorităţi publice de a adopta acte normative în organizarea executării acestui cod, astfel că prin art. 5 din Legea nr. 227/2015 se prevede că Ministerul Finanţelor Publice are atribuţia elaborării normelor necesare pentru aplicarea unitară a Codului fiscal, iar în înţelesul acestui cod, prin norme se înţeleg norme metodologice, instrucţiuni şi ordine. Astfel, normele metodologice sunt aprobate de Guvern, prin hotărâre, şi sunt publicate în Monitorul Oficial al României, Partea I. Ordinele şi instrucţiunile pentru aplicarea unitară a Legii nr. 227/2015 se emit de ministrul finanţelor publice şi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I. Ordinele şi instrucţiunile referitoare la proceduri de administrare a impozitelor şi taxelor reglementate de acest cod, datorate bugetului general consolidat, cu excepţia bugetelor locale, se emit de preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I. Ordinele şi instrucţiunile referitoare la proceduri de administrare a impozitelor şi taxelor locale, reglementate de Legea nr. 227/2015, se aprobă prin ordin comun al ministrului finanţelor publice şi al ministrului dezvoltării regionale şi administraţiei publice.
    32. În acest sens, prin Decizia nr. 686 din 20 mai 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 429 din 25 iunie 2010, Curtea a arătat că Parlamentul, ca unică putere legiuitoare a ţării, poate împuternici Guvernul să reglementeze anumite aspecte prin acte normative specifice, în temeiul dispoziţiilor art. 108 din Constituţie. Potrivit art. 108 alin. (1) şi (2) din Constituţie, Guvernul adoptă hotărâri, care se emit pentru organizarea executării legilor. Astfel, în exercitarea atribuţiilor sale, Guvernul adoptă, pe baza şi în vederea executării legii, acte normative de reglementare a relaţiilor sociale în diverse domenii. Noţiunea de organizare a executării legii, consacrată de dispoziţiile art. 108 alin. (2) din Constituţie, are un sens mai larg decât cea privind aplicarea legii, şi anume prin hotărâri ale Guvernului pot fi dispuse măsuri organizatorice, financiare, instituţionale sau sancţionatorii în vederea stabilirii cadrului necesar pentru ducerea la îndeplinire a dispoziţiilor legii. Aşadar, legiuitorul nu mai stabileşte întotdeauna direct, prin lege, anumite aspecte ce necesită o expunere în detaliu şi, în sensul textului constituţional al art. 108, această competenţă revine autorităţii publice însărcinate cu organizarea executării legii (a se vedea Decizia Curţii Constituţionale nr. 51 din 12 februarie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 186 din 3 martie 2004). Această argumentare este valabilă nu numai în ceea ce priveşte Guvernul, ci, mutatis mutandis, şi în cazul altor autorităţi prevăzute de textele legale, în speţă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
    33. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are atribuţia şi obligaţia ca, în aplicarea prevederilor Codului fiscal, să emită acte normative de tipul celor prevăzute de textul art. 316 alin. (9) din Codul fiscal cu privire la stabilirea criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal, pe baza căruia se stabileşte dacă persoana impozabilă justifică intenţia şi are capacitatea de a desfăşura activitate economică, pentru a fi înregistrată în scopuri de TVA sau, dimpotrivă, pentru anularea înregistrării unei persoane în scopuri de TVA, fără ca prin acest aspect să fie încălcat principiul separaţiei şi echilibrului puterilor în stat. De altfel, lăsarea posibilităţii stabilirii criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA sau pentru anularea înregistrării unei persoane în scopuri de TVA de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este justificată, în contextul evoluţiei permanente a societăţii, de evitarea şi prevenirea prejudicierii bugetului de stat prin colectarea şi nevirarea de TVA sau prin deducerile şi rambursările de TVA în mod netransparent, fraudulos, având în vedere faptul că este rolul şi obligaţia statului, care este reprezentat de Ministerul Economiei şi Finanţelor prin organele fiscale, care, potrivit legii, sunt reprezentate de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi unităţile subordonate acesteia, precum şi compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, ce au competenţă generală privind administrarea creanţelor fiscale, exercitarea controlului şi emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală, să depună toate diligenţele pentru realizarea şi îndeplinirea obligaţiilor legale prevăzute de lege, respectiv să stabilească norme de aplicare a legii clare, să nu stea în pasivitate în ceea ce priveşte stabilirea şi individualizarea obligaţiilor fiscale datorate de către contribuabil bugetului statului, în concret, să aibă un rol activ, în scopul realizării cerinţelor legii.
    34. Faţă de critica autoarei excepţiei de neconstituţionalitate reţinută în Decizia nr. 567 din 20 septembrie 2018, raportată la art. 1 alin. (4) din Constituţie, având în vedere faptul că toate elementele esenţiale cu privire la înregistrarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA, respectiv anularea înregistrării unei persoane în scopuri de TVA, care cad sub incidenţa Legii nr. 227/2015, sunt prevăzute prin norme de rang legal, precum şi faptul că Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are atribuţia şi obligaţia ca, în aplicarea prevederilor Codului fiscal, să emită acte normative de tipul celor prevăzute de textul criticat cu privire la stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA, Curtea nu a putut reţine pretinsa încălcare a principiului separaţiei şi echilibrului puterilor în stat.
    35. Mai mult, criteriile pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA stabilite prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sunt transparente, sunt publicate în Monitorul Oficial al României, Partea I, iar, potrivit prevederilor art. 126 alin. (6) din Constituţie, controlul judecătoresc al actelor administrative ale autorităţilor publice, pe calea contenciosului administrativ, este garantat. Astfel, în temeiul art. 4 alin. (4) teza a doua din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1.154 din 7 decembrie 2004, controlul judecătoresc al actelor administrative cu caracter normativ se exercită de către instanţa de contencios administrativ în cadrul acţiunii în anulare, în condiţiile prevăzute de lege, ocazie cu care se poate verifica dacă acestea sunt în concordanţă cu normele legale în a căror aplicare sunt adoptate.
    36. În măsura în care se consideră că actele administrative cu caracter normativ adaugă la lege sau se abat de la litera şi spiritul legii, se poate declanşa controlul judecătoresc pe calea acţiunii directe în anulare, în virtutea Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1.154 din 7 decembrie 2004, competenţa de soluţionare aparţinând secţiilor de contencios administrativ de la nivelul tribunalului, curţii de apel sau instanţei supreme, după caz.
    37. Întrucât nu au intervenit elemente noi, de natură a determina reconsiderarea jurisprudenţei Curţii, atât soluţia, cât şi considerentele cuprinse în aceste decizii îşi păstrează valabilitatea şi în prezenta cauză, inclusiv prin raportare la art. 1 alin. (5) din Constituţie.
    38. În ceea ce priveşte invocarea prevederilor constituţionale ale art. 148 alin. (2) şi (4), Curtea constată faptul că autoarea excepţiei de neconstituţionalitate nu îşi motivează criticile în raport cu celelalte dispoziţii din Legea fundamentală şi din actele internaţionale invocate. Aşa fiind, Curtea constată că nu îşi poate aroga competenţa de a formula propriile critici, la care, ulterior, să şi răspundă. O simplă enumerare a prevederilor constituţionale şi a actelor internaţionale pretins încălcate prin ordonanţa de urgenţă criticată nu respectă exigenţele art. 10 alin. (2) din Legea nr. 47/1992, aşa încât nu echivalează cu o veritabilă critică de neconstituţionalitate.
    39. Pentru considerentele expuse mai sus, în temeiul art. 146 lit. d) şi al art. 147 alin. (4) din Constituţie, precum şi al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) şi al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi,
    CURTEA CONSTITUŢIONALĂ
    În numele legii
    DECIDE:
    Respinge, ca neîntemeiată, excepţia de neconstituţionalitate ridicată de Societatea FCC Imobiliare - S.R.L. din Cluj-Napoca în Dosarul nr. 2.316/117/2016 al Curţii de Apel Cluj - Secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal şi constată că prevederile art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în redactarea anterioară modificărilor aduse prin Legea nr. 177/2017 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 3/2017 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, sunt constituţionale în raport cu criticile formulate.
    Definitivă şi general obligatorie.
    Decizia se comunică Curţii de Apel Cluj - Secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal şi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.
    Pronunţată în şedinţa din data de 23 mai 2019.


                    PREŞEDINTELE CURŢII CONSTITUŢIONALE
                    prof. univ. dr. VALER DORNEANU
                    Magistrat-asistent,
                    Fabian Niculae


    -----

Da, vreau sa primesc newsletterul zilnic cu stiri, noutati, articole, dezbateri pe teme juridice

Comentarii


Maximum 3000 caractere.
Da, doresc sa primesc informatii despre produsele, serviciile etc. oferite de Rentrop & Straton.

Cod de securitate


Fii primul care comenteaza.
MonitorulJuridic.ro este un proiect:
Rentrop & Straton
Banner5

Atentie, Juristi!

5 modele de Contracte, Cereri si Notificari modificate conform GDPR

Legea GDPR a modificat Contractele, Cererile sau Notificarile obligatorii

Va oferim Modele de Documente conform GDPR + Clauze speciale

Descarcati GRATUIT Raportul Special "5 modele de Contracte, Cereri si Notificari modificate conform GDPR"


Da, vreau sa primesc newsletterul zilnic cu stiri, noutati, articole, dezbateri pe teme juridice